GERÇEK KİŞİ ORTAKLARIN SERMAYE ŞİRKETLERİNE AİT PAYLARINI ELDEN ÇIKARTMASINDA VERGİLENDİRME VE İKTİSAP TARİHİNİN ÖNEMİ

Makaleden Özet Çıkarımlar;

1. KV Genel tebliğine göre ; Limited şirket payının sahip olunduğu tarih iktisap tarihi olarak kabul edilmektedir. Anonim şirket pay senetlerinin ne zaman basıldığının bir önemi bulunmamaktadır. Gelir İdaresinin farklı zamanlarda vermiş olduğu birçok özelgede bu görüşü desteklemektedir.

2. Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yayınlanan 14/02/2018 tarihli Özelge ise, Tür değişikliği ve hisse basımı arasında bariz bir şekilde illiyet bağının kopması durumunda; hisse senetlerinin iktisap tarihi olarak basım tarihinin dikkate alınacağını beyan etmiştir.

3. Bu özelge özelinde; İdare’nin limited şirketin anonim şirkete dönüştüğü 01.12.2015 tarihinden yaklaşık bir buçuk sene sonra 10/05/2017 tarihinde hisse senetlerinin çıkarıldığı; Tür değişikliği tarihi ile hisse senetlerinin çıkarıldığı tarih arasında geçen bir buçuk yıllık sürenin tür değişikliği ile hisse senetlerinin arasındaki illiyet bağını kopardığından hareketle, böyle bir yoruma gidildiği görülmektedir.

4. Vergi idaresinin bir görüş değişikliği varsa bunu genel tebliğ ile açıklaması ve genel tebliğin yayınlandığı tarihten sonraki işlemler açısından bu yeni görüşünün geçerli olacağını belirtmesi gerektiği kanaatindeyim.

5. Bu itibarla mevcut haliyle söz konusu özelge, vergi mevzuatı ile çelişmekte olup, konunun Gelir İdaresi tarafından tekrar değerlendirilmesi, mükelleflerin hak kaybına uğramaması için önem arz etmektedir.

Globalleşen dünya ekonomisinde ülkemizdeki Yazılım, Ar-Ge, Bilişim ve Sanayii sektöründeki gelişmelerle birlikte çok fazla sayıda şirketimize yatırımcı çekme fırsatı doğmaktadır. Yatırım alan şirketin mevcut gerçek kişi ortakları, elinde bulundurduğu şirket paylarını nominal bedelin üzerinde bir bedelden sattığında bu satıştan doğan kazanç normal şartlarda değer artış kazancı olarak ifade edilmekte olup Gelir Vergisine tabi tutulmaktadır. Bununla birlikte Türk Vergi Mevzuatında şirket paylarının elden çıkartılmasından elde edilen kazançlar için bazı hallerde vergi istisnası da uygulanmaktadır. 

Limited şirketin gerçek kişi ortakları elinde bulundurduğu şirket paylarını nominal bedel üzerinde herhangi bir bedel üzerinden satması (devir etmesi) halinde nominal bedel ile satış bedeli arasındaki fark 193 Sayılı GV Kanunun Mükerrer 80.Madde kapsamında değer artış kazancı olarak değerlendirilmekte olup, GV’ne tabi tutulmaktadır. Limited Şirketlerin gerçek kişi ortaklarının hisse satışından doğan kazancın vergilendirilmesinde herhangi bir vergi istisnası bulunmamaktadır.

Öte yandan Anonim Şirketlerin gerçek kişi ortakları elinde bulundurduğu şirket paylarını nominal bedel üzerinde herhangi bir bedel üzerinden satması (devir etmesi) halinde nominal bedel ile satış bedeli arasındaki fark değer artış kazancı olmakla birlikte 193 Sayılı GV Kanunun Mükerrer 80. Madde kapsamında ki şartın sağlanması halinde Gelir Vergisinden istisna edilmiştir.

193 Sayılı GV Kanunu / Mükerrer 80.Madde

Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.

1. (5281 sayılı Kanunun 27 nci maddesiyle 01.01.2006 tarihinden itibaren elde edilen gelirlere uygulanmak üzere değişen bent. Yürürlük; 01.01.2006) İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.(*)

......

Yukarıda belirtilmiş olan 193 Sayılı GV Kanunun Mükerrer 80.Madde’nin 1.fıkrasından anlaşılacağı üzere “Tam mükellef kurumlara ait olan ve 2 yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin satışından elde edilen kazançlar değer artış kazançları kapsamı dışında olup, gelir vergisine tabi değildir.”

Bu açıklamalar doğrultusunda hisse devirlerinde gerçek kişi hissedarların elde ettiği kazançların vergisel sonuçları özet tablo ile aşağıdaki gibidir;

2 YIL ELDE BULUNDURMA VE İKTİSAP TARİHİNİN ÖNEMİ!

Yukarıdaki açıklamalarda özetle Limited şirket hisselerinin satışından doğan kazancın GV’ne tabi olduğu, Anonim Şirket hisselerinin satışından doğan kazancın vergilendirilmesinde ise iktisap tarihinden itibaren 2 yıl geçip geçmediğinin büyük önem arz ettiğini vurguladık. Peki iktisap tarihi nedir? 2 yıl hesabı nasıl yapılır?

Anonim şirketlerde iktisap tarihi hisse senetlerin bastırıldığı tarih olarak kabul edilmektedir. Hisse senedi ( veya geçici ilmühaberi ) bastırılmamış paylar iktisap edilmiş sayılmaz. Dolayısıyla 2 yıl hesabı hisse senedinin bastırıldığı tarihten itibaren yapılmaktadır. Örneğin; 1 Ocak 2019 Yılında kurulmuş bir Anonim Şirketin paylarına ait hisse senetleri ( geçici ilmühaberler ) 01.01.2020 tarihinde düzenlendiyse, iktisap tarihi 01.01.2020 olacağı için 2 yıl hesabı 01.01.2020 tarihinden itibaren geçerli olacaktır.

Nev’i Değişikliği ile Limited Şirketten Anonim Şirkete Dönülmesi Halinde İktisap Tarihi ve 2 Yıl Elde Bulundurma!

K.V.K Genel Tebliği’nin “19.1. Devir” no.lu bölümünde “Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir.” ifadesi bulunmaktadır  İlgili tebliğin “19.3.3. Devir ve bölünmelerde elde edilen hisselerin iktisap tarihi” başlıklı bölümünde ise; “KVK nun 19 ve 20 nci md kapsamında gerçekleştirilen devir ve bölünme (kısmi bölünme dahil) hallerinde, devir olan veya bölünen şirketin ortaklarına verilen hisselerin iktisap tarihi olarak, bu yeni hisselerin verilmesine neden olan devir olan veya bölünen şirketin hisselerinin iktisap edildiği tarihin esas alınması gerekmektedir.” İfadelerine yer verilmiştir.

Tebliğden anlaşılacağı üzere tür değişikliklerinde Limited Şirketten Anonim Şirkete dönüşmüş bir şirketin paylarının iktisap tarihi olarak Limited Şirketteki payların sahip olunduğu tarih dikkate alınmalıdır. Zira Gelir İdaresi Başkanlığının bugüne kadar vermiş olduğu birçok özelgede bu görüş desteklenmiş ve tüm uygulamalar bu tebliğ ile özelgelere göre gerçekleşmiştir. Örneğin Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 11/11/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-125[19-11/3]-983 sayılı verilen bir özelgede aşağıdaki görüş verilmiştir.

“……

Bu hüküm ve açıklamalara göre; limited şirket ortaklarının aynı oran ve aynı nominal bedelle anonim şirket hisselerine sahip olması nedeniyle bu Kanunun 19 uncu ve 20 nci maddeleri kapsamında söz konusu limited şirketin anonim şirkete dönüşmesi halinde, limited şirket ortağı olan ortaklarınıza verilecek anonim şirkete ait hisse senedi veya hisse senedi yerine geçen geçici ilmühaberle temin edilen ortaklık hisselerinin ilk iktisap tarihi olarak söz konusu ortaklarınızın limited şirketinizin sermayesine iştirak ettikleri tarihin dikkate alınması gerekmektedir.” 

GELİR İDARESİ GÖRÜŞMÜ DEĞİŞTİRDİ ?

Ancak Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 62030549-120[Mük.80-2017/386]-154561 sayı 14.02.2018 tarihli özelgesi ile farklı bir görüş vermiş olup, konuyu tartışmalı hale getirmiştir. Söz konusu özelgede hisse senetlerinin ilk iktisap tarihi olarak;

--Limited şirketin kuruluş tarihinin mi,

--Nevi değişikliğinin gerçekleştiği tarihin mi, --

--Yoksa hisse senetlerinin bastırıldığı tarihin mi dikkate alınacağı hususu sorulmaktadır.

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının vermiş olduğu özelgede cevap sonuç kısmında şöyle açıklanmıştır;

“Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre; ortağı bulunduğunuz limited şirkete ait ortaklık hakkınız, anonim şirkete dönüşmesinden sonraki bir tarihte hisse senedi çıkarılmak suretiyle hisse senedine bağlanmış olduğundan, sahip olduğunuz hisse senetlerinin satışının değer artış kazancı kapsamı dışında değerlendirilmesinin tespitinde, iktisap tarihi olarak şirket hisse senetleri üzerinde tasarruf hakkına sahip olduğunuz (hisse senetlerinin bastırıldığı) …………… tarihinin esas alınması gerekmektedir.”

2018 yılında verilen bu özelgede Gelir İdaresi Başkanlığı bugüne kadar vermiş olduğu özelgelerin tersine ve Tebliğ’de yer alan açıklamaların tam aksine bir karar vermiş gibi görünsede, verilen bu görüşün tebliğ hükümlerine ve önceki görüşlere tam olarak  karşı bir özelge olmadığı kanaatindeyim.

Şöyle ki; Gelir İdaresi son vermiş olduğu Özelgede tür değişikliği sonrasında anonim şirket paylarına ait hisse senetlerinin hemen değil, 1,5 Yıl ara verdikten sonra düzenlenmesi münasebetiyle tür değişikliğinde iktisap tarihinin anonim şirket hisse paylarının düzenlendiği tarih olarak kabul etmiştir.

Tür değişikliği sonrasında anonim şirket paylarının hemen hisse senedine bağlanmaması ve 1,5 yıl ara verilmesi nedeniyle tür değişikliği ile hisse senetlerinin arasındaki illiyet bağının kopması gerekçesiyle Gelir İdaresi tarafından böyle bir görüş verildiği kanaatindeyim.

Tüm açıklamalar ışığında tür değişikliği sonrasında anonim şirket paylarının ara vermeksizin hisse senedine bağlanması durumunda, KVK Genel tebliği çerçevesinde ve Gelir İdaresi Başkanlığının vermiş olduğu birden fazla özelgeyle desteklendiği üzere iktisap tarihi olarak Limited Şirketteki hisse edinim tarihlerinin dikkate alınması gerektiği kanaatindeyim.

Bununla birlikte Gelir İdaresinin konuyu netleştirecek ve soru işaretini ortadan kaldıracak yeni düzenlemeye ihtiyaç duyulduğu son derece açıktır.

Saygılarımla,

Gökhan Kasap

Serbest Muhasebeci Mali Müşavir